quarta-feira, 30 de março de 2011

A inconstitucionalidade da progressividade fiscal do IPTU e a Emenda Constitucional Nº 29/2000

1 INTRODUÇÃO
 A problemática em questão trata da inconstitucionalidade da progressão das alíquotas adotadas no cálculo do imposto predial e territorial urbano (IPTU) com base na capacidade econômica do contribuinte. As ações na esfera judicial estão se tornando comuns, tendo em vista a freqüente inconformidade dos contribuintes diante da insistência dos legisladores municipais em aplicar a progressividade fiscal ao IPTU.
Merece destaque os princípios constitucionais que regem a ordem tributária, devendo sempre ser utilizados como garantia em vista dos direitos e garantias do indivíduo protegidos pela Carta Magna. Além disso, o presente tema fundamenta-se na doutrina que sustenta ser o IPTU um imposto de natureza real, o que o torna incompatível com a aplicação da graduação das alíquotas com base na capacidade econômica do contribuinte.
A natureza real do IPTU foi declarada pelo Supremo Tribunal Federal no Recurso Extraordinário nº. 153.771-0/MG, e, por conseguinte, teve-se declarada a inconstitucionalidade da progressividade das alíquotas desse imposto, justamente pelo fato de que sua natureza não se coaduna com a averiguação da capacidade econômica do contribuinte. Ainda assim, o Poder Constituinte Derivado editou a Emenda Constitucional nº. 29/2000 que, em seu artigo 3º, alterou a redação do artigo 156 da CF, como forma de autorizar tal progressividade.
No entanto, restará demonstrado a necessidade da declaração de inconstitucionalidade deste artigo, uma vez que o IPTU continua incólume a natureza de imposto real na Carta Magna e, com isso, findou por afrontar garantia individual dada pela Constituição nos artigos 5º, § 2º, 150, I e 145, § 1° da CF.
1 A PROGRESSIVIDADE
A Constituição Federal e a doutrina entendem pela existência de duas espécies de progressividade, a fiscal e a extrafiscal.
A progressividade fiscal é aquela que tem por finalidade a arrecadação de valores através dos tributos, exigida com base na capacidade econômica do contribuinte, prevista no artigo 145, § 1º da Constituição Federal. Enquanto a progressividade extrafiscal diz respeito à possibilidade do tributo ser utilizado como instrumento de política urbana, atendendo à função social da propriedade.
Alguns doutrinadores defendem que a progressividade fiscal pode ser aplicada ao IPTU com aplicação do artigo 145, § 1º combinado com o artigo 156, § 1º da CF, o que fez o legislador Municipal invocar o princípio da capacidade contributiva para instituir tal imposto com a adoção de alíquotas progressivas.
 Já a progressividade extrafiscal com relação ao IPTU objetiva assegurar o cumprimento da função social da propriedade, obrigando o proprietário de imóvel urbano não edificado, subutilizado ou não utilizado a edificar, de forma que se sujeite ao plano diretor da cidade, aprovado por lei municipal. Assim, o contribuinte terá a alíquota elevada no tempo, incidente sobre o valor venal do imóvel, até que cumpra a função social determinada em lei que integra o Plano Diretor da cidade (art. 182, §§ 2º e 4º, CF/88).
Assim, a progressividade extrafiscal encontra-se prevista no artigo 156, § 1º, combinado com artigo 182, § 2º da CF, quando está atrelada à existência de lei municipal que estabelece o plano diretor, bem como com as limitações expressamente constantes no artigo 182, § 4º CF, que dizem respeito à progressividade no tempo, sendo uma “explicitação especificada” do já citado artigo 156, § 1º CF. Funcionando o IPTU com finalidade sancionatória, servindo como verdadeiro instrumento de política urbana.
 Nesse sentido, o mestre Hugo de Brito Machado ensina:
Progressivo é o imposto cuja alíquota cresce em função do crescimento de sua base de cálculo. Essa a progressividade ordinária, que atende ao princípio da capacidade contributiva. A progressividade no tempo é um conceito diverso. Nesta, que é instrumento de política urbana, a alíquota do imposto cresce em função do tempo durante o qual o contribuinte se mantém em desobediência ao plano de urbanização da cidade. Seja como for, na progressividade tem-se que o imposto tem alíquotas que variam para mais em função de um elemento do fato gerador do imposto, em relação ao mesmo objeto tributado. (MACHADO, 2006, p. 402).
Ressalte-se que apenas a progressividade extrafiscal depende da edição do plano diretor, que vai indicar qual a função social da propriedade. Permite-se, assim, que, em havendo plano diretor, suas alíquotas variem à medida que o imóvel urbano não cumpra sua função social.
Entendido isso, pode-se instituir o imposto progressivo no tempo, como forma de instrumento de política urbana, com vistas ao cumprimento da função social da propriedade urbana.
Por fim, cumpre dizer que é juridicamente aceito a aplicação da progressividade extrafiscal ao IPTU, pois, como já dito, funciona como verdadeiro instrumento de política urbana, além de não se valer da capacidade econômica do contribuinte, não havendo afronta a qualquer limitação constitucional.
Todavia, sustenta-se o presente trabalho na impossibilidade de aplicação da progressividade fiscal ao IPTU, como restará demonstrado.
2 PROGRESSIVIDADE DO IPTU ANTES DA EMENDA CONSTITUCIONAL Nº 29/2000
Desde a promulgação da Constituição Federal de 1988 que a questão da progressividade do IPTU é debatida. A doutrina sempre esteve dividida quanto ao tema. Dois grupos se formaram, conforme a mais extensa ou menos extensa admissibilidade da diferenciação de alíquotas, pelas mais diversas razões.
O primeiro grupo é composto por aqueles que, regra geral, admitiam não só a progressividade extrafiscal como também a progressividade fiscal do IPTU antes da EC nº. 29/2000. Conta, pois, com os magistérios de ELISABETH NAZAR CARRAZZA, JOSÉ MAURÍCIO CONTI, GERALDO ATALIBA, ALCIDES JORGE COSTA, SANDRA A. LOPES BARBON, SACHA CALMON NAVARRO COÊLHO e ROQUE ANTÔNIO CARRAZZA.
O segundo grupo é formado pelos que, antes da EC nº. 29/2000, regra geral, só admitiam a progressividade extrafiscal do IPTU, conforme lições de RICARDO LOBO TORRES, MARCO AURÉLIO GRECO, BERNARDO RIBEIRO DE MORAES, CELSO RIBEIRO BASTOS, IVES GANDRA DA SILVA MARTINS e AIRES FERNANDINO BARRETO.
Isso porque a Carta Constitucional, antes da EC nº. 29/00, previa:
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
I – propriedade predial e territorial urbana; [...]
§ 1º - O imposto previsto no inciso I poderá ser progressivo, nos termos de lei municipal, de forma a assegurar o cumprimento da função social da propriedade. [...]
Verifica-se de forma clara que a Carta Constitucional previa expressamente a aplicação da progressividade no tempo ao IPTU, de forma a garantir o respeito ao princípio da função social da propriedade, sendo autorizada, portanto, a progressividade extrafiscal.
Entretanto, ainda que inegavelmente esteja previsto somente a progressividade no tempo, os Municípios se utilizaram do disposto no artigo 145, § 1º da CF/88 para aplicar a progressão das alíquotas em razão do valor venal do imóvel, com base na capacidade econômica do sujeito passivo.
Diante disso, os contribuintes que se sentiram lesados com a conduta do ente tributante invocaram o Poder Judiciário com o fim de obter a inconstitucionalidade da aplicação da progressividade fiscal das alíquotas referentes ao IPTU.
Assim, veio à tona o debate jurisprudencial no Supremo Tribunal Federal acerca do julgamento do Recurso Extraordinário (RE) nº. 153.771-0/MG, em 20 de novembro de 1996, que se formou a partir da filiação do Ministro Carlos Velloso à primeira corrente doutrinária e pela contrariedade do Ministro Moreira Alves, que se filiou ao segundo posicionamento.
A excelsa Corte, quando do julgamento do referido Recurso Extraordinário, deu o tom de seu discurso formando indiscutivelmente um leading case, que significa um processo tomado como modelo para o julgamento de todos os casos relativos a uma determinada questão.
No mencionado processo, a Corte guardiã da Constituição filiou-se claramente à segunda corrente doutrinária, sustentada naquela Casa pelo Ministro Moreira Alves.
Foi simbólico o fato de que naquele feito o Ministro Carlos Velloso era o relator, mas após aberta a divergência pelo eminente Ministro Moreira Alves, todos os demais Ministros o seguiram, isolando a posição do relator originário, sendo então o Ministro Moreira Alves indicado para a relatoria do acórdão.
O RE n°. 153.771-0/MG teve como objeto a inconstitucionalidade de um item da tabela III da Lei nº. 5.641/89, do Município de Belo Horizonte, embora todo o tema da progressividade do IPTU tenha sido tratado nos votos de Suas Excelências, razão que só reforça o mencionado RE como leading case.
Tal lei municipal fixava alíquotas diferenciadas para os terrenos edificados em razão do padrão de seus prédios e alíquotas maiores e também escalonadas para os imóveis não edificados, só que neste ponto, em função de seu valor venal.
Apesar de a decisão ter sido lavrada em sede de Recurso Extraordinário e, portanto, só ter efeito entre as partes envolvidas no processo, além de só conter disposição quanto ao pedido, que, no caso, só questionava um aspecto da tabela - a progressividade em razão do valor venal, por se tratar de um leading case e por força do brocardo “ubi eadem ratio, ibi eadem legis dispositio” (onde existe a mesma razão deve-se aplicar a mesma disposição legal), importa conhecer a ratio decidendi (razão de decidir) e os fundamentos dos votos divergentes acima referidos.
Antes, contudo, é necessário destacar que ambos os Ministros divergentes, relator originário e relator para o acórdão, admitem que a lei municipal questionada no leading case configura hipótese clara de progressividade. Isso se verifica não só do conteúdo da ementa do acórdão como do seguinte trecho inicial do voto vencido do ilustre Ministro Carlos Velloso: “A cobrança do IPTU, no caso, fez-se mediante a utilização de alíquota progressiva,...” (RE nº. 153.771-0).
Dito isso, torna-se necessário somar trechos do voto vencedor, da lavra do Ministro Moreira Alves, sustentado acertadamente nos seguintes pilares:
1- que o artigo 145, § 1° CF utilizou a clássica distinção dos impostos em reais e pessoais, objetivando que os impostos, sempre que possível, tenham natureza pessoal, quando então terão suas alíquotas graduadas com base na capacidade econômica do contribuinte;
2- que a progressividade é uma das formas de gradação dos impostos de natureza pessoal;
3- que a capacidade contributiva se aplica apenas aos impostos que possuam natureza pessoal, uma vez que somente nesses impostos é possível levar em consideração as condições pessoais de cada indivíduo;
4- que os impostos que têm caráter real só atingem os bens singulares ou rendimentos ou também grupos de bens ou rendimentos, considerados na sua objetividade, sem levar em consideração as condições pessoais do contribuinte;
5- que é absurda a instituição de alíquotas progressivas para os impostos de caráter real;
6- que os impostos reais se instituem sem atender a capacidade contributiva;
7- que o IPTU é um imposto de natureza real, pois, possui como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse do imóvel situado na zona urbana do município, sem considerar a pessoa do proprietário, do titular do domínio útil ou do possuidor;
8- que o artigo 130 do CTN aproxima o IPTU das obrigações ob ou propter rem porque não é preciso que o devedor seja o proprietário, o titular do domínio útil ou o possuidor ao tempo em que ocorreu o fato gerador e surgiu a obrigação tributária. Isso porque basta estar em uma dessas situações no momento da exigibilidade do crédito tributário, o que demonstra de forma clara que nesses impostos não se considera a capacidade econômica do contribuinte, até porque, quando da ocorrência do fato gerador antes da transmissão, o futuro adquirente ainda não possuía o direito real ou tinha a posse para daí se deduzir, por presunção, que ele tivesse capacidade contributiva, a qual deve ser aferida no momento da ocorrência do fato gerador e não posteriormente a ele;
9- que aos impostos reais pode ser aplicada a progressividade extrafiscal, uma vez que nesta espécie não é analisada a capacidade econômica do contribuinte;
10- que o artigo 156, § 1° somente permitiu a progressividade extrafiscal em atenção à coisa, ou seja, função social da propriedade sobre o imóvel, exacerbando, portanto, o caráter real do IPTU;
11- que na Constituição Federal de 1988 não é permitida a progressividade fiscal do IPTU, seja com fundamento exclusivo no seu artigo 145, § 1º, vez que esse imposto possui natureza real que não se harmoniza com a progressão decorrente da capacidade econômica do contribuinte, seja com amparo na junção desse artigo (genérico) com o artigo 156, § 1º (específico);
12- que interpretando-se sistematicamente a Carta Magna, torna possível inferir que o IPTU extrafiscal, inclusive com restrição temporal, a que se refere o artigo 182, § 4º, inciso II é a “explicitação especificada” do IPTU extrafiscal referido no artigo 156, inciso I e § 1º da CF/88;
13- que a Carta Magna preferiu inserir o conceito de função social no título relativo à ordem econômica e financeira, partindo do pressuposto de que a função social da propriedade é ínsita ao exercício dela.
Esses foram os argumentos que convenceram o Plenário do Supremo Tribunal Federal. O resultado do debate entre as duas posições foi assim ementado: 
EMENTA: - IPTU. Progressividade.
No sistema tributário nacional é o IPTU inequivocamente um imposto real.
Sob o império da atual Constituição, não é admitida a progressividade fiscal do IPTU, quer com base exclusivamente no seu artigo 145, § 1º, porque esse imposto tem caráter real que é incompatível com a progressividade decorrente da capacidade econômica do contribuinte, quer com arrimo na conjugação desse dispositivo constitucional (genérico) com o artigo 156, § 1º (específico). - A interpretação sistemática da Constituição conduz inequivocamente à conclusão de que o IPTU com finalidade extrafiscal a que alude o inciso II do § 4º do artigo 182 é a explicitação especificada, inclusive com limitação temporal, do IPTU com finalidade extrafiscal aludido no artigo 156, I, § 1º.
- Portanto, é inconstitucional qualquer progressividade, em se tratando de IPTU, que não atenda exclusivamente ao disposto no artigo 156, § 1º, aplicado com as limitações expressamente constantes dos §§ 2º e 4º do artigo 182, ambos da Constituição Federal. Recurso extraordinário conhecido e provido, declarando-se inconstitucional o sub-item 2.2.3 do setor II da Tabela III da Lei 5.641, de 22.12.89, no município de Belo Horizonte. (RE nº. 153.771-0/MG) (grifo nosso)
No fundamento de seu voto, o Ministro Moreira Alves indicou inúmeros doutrinadores italianos e alemães, fazendo uso da doutrina internacional, como forma de fundamentar seu posicionamento acerca da não aplicabilidade da progressividade aos impostos de natureza real, como se verifica:
Por isso mesmo, VICTOR UCKMAR (Princípios Comuns de Direito Constitucional Tributário, trad. MÁRCO AURÉLIO GRECO, § 12, p. 82, Editora Revista dos Tribunais, São Paulo, 1976), tratando do princípio constitucional da igualdade tributária no tocante à capacidade contributiva, se refere ao "EVIDENTE ABSURDO DE ALÍQUOTAS PROGRESSIVAS PARA OS IMPOSTOS REAIS". Igualmente, VICENZO CARULLO (La Costituzione della Repubblica Italiana, p. 184, Dott. Cesare Zuffi-Editore, Bologna, 1950), comentando o artigo 53 da Constituição Italiana que preceitua que "todos são obrigados a concorrer para que as despesas públicas em razão de sua capacidade contributiva" e que o "sistema tributário é informado por critérios de progressividade, acentua: Naturalmente, não queremos dizer - nem o poderemos - que todos os impostos indistintamente devem ser progressivos, porque bem sabemos como isso seria IMPOSSÍVEL ou cientificamente errado: porque bem sabemos que A PROGRESSAO NÃO CONDIZ COM OS IMPOSTOS DIRETOS REAIS e pode encontrar só inadequada e indireta aplicação nos impostos sobre consumos e nos impostos indiretos em geral [...] (Voto do Ministro Moreira Alves no RE nº. 153.771-0/MG, p. 3-4). (grifo nosso)
Ainda, pode-se extrair um conceito de progressividade do IPTU do citado precedente do STF, entendendo-se como “a diferenciação das alíquotas, seja em razão do valor do imóvel, da área, da sua destinação, do gabarito ou número de pavimentos, ou ainda em razão da mescla desses critérios (RE nº. 153.771-0/MG). Atente-se que este foi um conceito extraído da jurisprudência da Corte Suprema e não diretamente de fontes doutrinárias.
Assim, restou consolidado no leading case formado no RE 153.771-0/MG o entendimento de que não é permitida a aplicação da progressividade fiscal ao IPTU, sob a vigência da antiga redação do artigo 156 da CF, mas apenas da progressividade extrafiscal, tendo em vista que o IPTU é indiscutivelmente imposto de natureza real e não pessoal, não atendendo ao princípio da capacidade contributiva, previsto no artigo 145, § 1º da CF.
Em outras palavras, restou clarividente que o Supremo Tribunal Federal nega a possibilidade jurídica de qualquer progressividade de alíquotas do IPTU, ou seja, qualquer diferenciação de alíquotas, salvo a progressividade no tempo, destinada a atender à função social da propriedade, também chamada de progressividade extrafiscal.
3 PROGRESSIVIDADE DO IPTU APÓS A EMENDA CONSTITUCIONAL Nº. 29/2000
Com a edição da Emenda Constitucional (EC) nº. 29, em 13 de setembro de 2000, a redação do artigo 156 sofreu modificação pelo artigo 3º da dita emenda, como se verifica:
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
I – propriedade predial e territorial urbana; [...]
§ 1º. Sem prejuízo da progressividade no tempo a que se refere o art. 182, §4º, II, o imposto previsto no inciso I poderá:
I – ser progressivo em razão do valor do imóvel; e
II – ter alíquotas diferentes de acordo com a localização e o uso do imóvel.

O Poder Constituinte Derivado pretendeu através da emenda à Constituição permitir a progressão de alíquotas para fins da cobrança do imposto em estudo. No entanto, a progressividade fiscal do IPTU ainda encontra-se viciada, uma vez que o debate entre os contribuintes e os entes tributantes ainda existe, necessitando-se confirmar sua inconstitucionalidade já antes reconhecida pela Corte Suprema.
Como é sabido, um dos fundamentos encontrados para a aplicação da progressividade fiscal se baseia no princípio da capacidade contributiva, esculpido no artigo 145, § 1º da CF.
Este dispositivo da Carta Constitucional determina a graduação dos impostos conforme a capacidade econômica do contribuinte, bem como aponta a forma pela qual essa capacidade será realizada, ou seja, mediante a identificação do patrimônio, dos rendimentos e das atividades econômicas do contribuinte.
O princípio da capacidade contributiva objetiva que sejam analisadas as circunstâncias de caráter pessoal do contribuinte, ou seja, sua capacidade econômica quando da incidência do tributo, de modo que quanto maior sua capacidade de sofrer o ônus, maior será a alíquota aplicada, visando atingir um equilíbrio na relação tributária existente. Em sentido contrário, este princípio torna impossível a graduação das alíquotas daqueles impostos que não retratam a situação pessoal econômica do contribuinte, como ocorre com o IPTU.
Assim, vale observar o que ensina o mestre Aliomar Baleeiro, in verbis:
Em regra geral, só os impostos pessoais se ajustam adequadamente à aplicação de critérios progressivos medidos pela capacidade contributiva, se bem que esta se possa presumir da natureza, valor e aplicação específica de determinada coisa, no sentido de que a possui, compra ou prefere o indivíduo de maiores recursos econômicos. Mas imposto sobre coisa, em princípio, exclui, por exemplo, a progressividade em atenção à pessoa, salvo casos de aplicação extrafiscal. (BALEEIRO apud TOLENTINO, internet, 2003)
Como se verifica, existe um respeito ao princípio da isonomia tributária, uma vez que a progressividade será aplicada para aqueles que estiverem inseridos numa mesma situação fática de modo a verificar a possibilidade econômica do contribuinte de suportar tal ônus, o que faz concluir que a manutenção deste princípio deve ser feita juntamente com o princípio da capacidade contributiva. Assim, os princípios da isonomia tributária e da capacidade contributiva são complementados um pelo outro, efetivando-se a isonomia tributária conforme a observância da capacidade econômica na incidência dos tributos.
Todavia, o princípio da capacidade contributiva não se harmoniza com a natureza do IPTU, uma vez que ficou pacificada na Suprema Corte no RE 153.771-0/MG a não aplicabilidade deste princípio aos impostos de natureza real, bem como ficou estabelecido que o IPTU possui indiscutível caráter real, não podendo, portanto, sofrer a progressão, uma vez que leva em conta as características exclusivas da propriedade imóvel, e não a do seu proprietário.
Tal entendimento foi citado no voto do Ministro Ilmar Galvão no julgamento do Recurso Extraordinário nº. 204.827-5/SP, in verbis:
Demonstrou, então, o eminente Relator, com apoio em numerosos doutrinadores estrangeiros e nacionais, em voto que mereceu a aprovação da quase totalidade de seus pares, que a progressividade de natureza fiscal, prevista no § 1º do art. 145 da Constituição, porque fundada na capacidade econômica do contribuinteaquilatada mediante identificação do patrimônio, dos rendimentos e das atividades econômicas do contribuinte, não tem sentido quando se está diante de imposto com caráter realcomo o IPTU, que no sistema tributário nacional é ‘inequivocamente um imposto real, porquanto tem ele como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse de imóvel localizado na zona urbana do Município, sem levar em consideração a pessoa do proprietário, do titular do domínio útil ou do possuidor’. (voto do Min. Ilmar Galvão, RE nº. 204.827-5/SP). (grifo nosso)
Desta forma, a progressão de alíquotas na cobrança dos impostos concebida pela Carta Magna não alcança os impostos de caráter real, consequentemente se torna impossível sua aplicação ao IPTU.
Verifica-se, também, que a constitucionalização da progressividade fiscal do IPTU intencionada pela EC nº 29/2000, ao alterar o artigo 156 da Magna Carta, implica evidente afronta ao princípio constitucional da capacidade contributiva, visto que não foi modificado o caráter do imposto em tela, pois, o IPTU continua tendo inegável caráter real, e, como é sabido, os impostos dessa natureza não condizem com a progressividade fiscal apontada.
Cabe trazer à colação a manifestação de Aires Fernandino Barreto citado no artigo de Thiago Fernandes Fasolo Bones:
Ora, no caso da progressividade, é inquestionável que a Emenda Constitucional nº. 29/00 não apenas tende a abolir, como, de fato, aniquila, suprime, destrói, anula a restrição posta pelo princípio de que progressivos só podem ser os impostos pessoais. A Constituição veda a progressividade de impostos de caráter real, como o IPTU. (...) Induvidosa é a afirmação de que o IPTU é imposto real. Basta relembrar que o seu ‘fato gerador’ é a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel urbano. (...) O emprego da progressividade no caso de imposto real implica a abolição dos limites do princípio da capacidade econômicaderruba as balizas dessa diretriz para alcançar - contra solene promessa do art. 5º, § 2º - os impostos de natureza real. Mas, sobretudo, soterra a exegese do Supremo Tribunal Federal. A indigitada emenda tripudia sobre o sentido, o conteúdo e o alcance que a Excelsa Corte deu ao princípio da capacidade contributiva. A Emenda aniquila o direito individual de os contribuintes não serem tributados progressivamente, diante de impostos reais. E, como visto, a E.C. 29/00 não apenas tende a abolir, como, de fato, culmina com o abolimento de um dos mais conspícuos pilares do sistema constitucional tributário. Ademais, o emprego da progressividade, no caso de imposto real como o IPTU (ou de qualquer outro imposto real), implica inconstitucionalidade, também por ofensa ao princípio da isonomiaDeveras, como o discrímen se dá pelo valor de cada imóvel, ficam em condição altamente privilegiada (infringindo a Constituição) os inúmeros proprietários (...), cujos imóveis, de per si considerados, têm um valor venal baixo, em confronto com os titulares de um só imóvel, de valor expressivo. (BARRETO apudBONES, internet, 2006) (grifo nosso)
Como se vê, além de afrontar o princípio da capacidade contributiva, a progressividade fiscal inserida no texto constitucional contraria o princípio da isonomia tributária, vez que o Poder Público se utiliza da capacidade contributiva, para tornar efetiva a observância da isonomia, como forma de conferir tratamento igual àqueles que estiverem inseridos numa mesma situação tributária.
Assim, com a edição da EC nº. 29/2000 ocorre a mitigação do princípio da isonomia tributária (artigo 150, II CF), bem como do princípio da capacidade contributiva (artigo 145, § 1º CF).
Insta salientar que esses princípios estão incluídos na categoria dos direitos e garantias fundamentais consagrados na Constituição Federal, assumindo posição de princípios gerais e adquirindo natureza de garantia individual, conforme autorização do artigo 5º, § 2º e do artigo 150, caput, ambos da CF, não podendo serem objetos de edição de emenda que intencione suprimi-los do texto constitucional, devido à proteção, conhecida por cláusula pétrea, dada pelo artigo 60, § 4º, inciso IV da CF.
A previsão da progressividade fiscal do IPTU contraria garantias individuais do contribuinte porque a Constituição Federal garante aos contribuintes o direito de somente sofrerem a progressividade quando se tratar de impostos de natureza pessoal, garantia dada pelo já comentado artigo 145, § 1º da CF.
Ressalte-se que somente é possível suprimir uma garantia individual do Texto Constitucional, através do Poder Constituinte Originário ensejando na promulgação de uma nova Carta Constitucional.
Dessa forma, o Poder Constituinte Derivado que editou a EC nº 29/2000 afronta princípios constitucionais, enquadrados entre as garantias fundamentais do contribuinte, quais sejam a capacidade contributiva e a isonomia tributária, contrariando o disposto no artigo 60, § 4º, V da CF, que reserva proteção aos direitos e garantias individuais, que se constituem em cláusulas pétreas.
Acerca disso, Aires Fernandino Barreto, citado com propriedade e acerto no artigo de Pedro Luis Oberg Féres, ensina:
A partir de então, muitos estudiosos do Direito têm se manifestado no sentido de que, agora, o IPTU pode ser progressivo, em razão do valor do imóvel (inciso I, supra). Não compartilhamos desse entendimento, por estarmos convencidos de que esse inciso, introduzido por emenda à Constituição Federal, é inconstitucional, descompassado que está com as cláusulas pétreas. Explica-se: ao editar essa Emenda, o Congresso Nacional não estava investido do chamado poder constituinte originário, esgotado que fora esse poder pela Assembléia Nacional Constituinte. E, como se sabe, só está em plenos poderes - sem quaisquer outros limites, que não os decorrentes do Direito Natural - para dispor livremente sobre todas as matérias, sem quaisquer empeços ou restrições. Ao promulgar a Emenda, o Congresso Nacional detinha apenas o poder constituinte derivado que, de um lado, lhe faculta a introdução de emendas à Constituição, mas, de outro, impõe-lhe manter íntegra a área constituída por cláusulas pétreas. Dentre estas estão, sem dúvida, as que garantem aos contribuintes o direito de só serem submetidos à progressividade, em face de impostos pessoais (art. 145, § 1º). E dúvida não há de que os princípios constitucionais integram o intocável rol das cláusulas pétreas. A Constituição veda a progressividade de impostos de caráter real, como o IPTU. Trata-se de área constitucional intocável, por integrar o conjunto de direitos atribuídos ao contribuinte pela Constituição. É que compõem esse rol todos os princípios constitucionais, inclusive e especialmente aqueles ligados à matéria tributária. Essa exegese decorre da interpretação sistemática, fruto da conjugação do disposto no § 2º, do art. 5º, com o art. 60, § 4º, IV, ambos da Constituição. Por outras palavras: a) os princípios (§ 2º do art. 5º) configuram direitos individuais, b) a capacidade contributiva é princípio, c) sendo princípio, configura cláusula pétrea, à luz do disposto no inciso IV, do § 4º, do art. 60; logo, d) não pode ser modificado por emenda constitucional. [...] Esse princípio encerra, em seu bojo, uma autorização e uma limitação. Visto da perspectiva positiva, o princípio contém autorização para a criação de impostos progressivos, desde que estes sejam pessoais. Examinando da perspectiva negativa, o princípio veda a instituição da progressividade quanto a impostos de natureza real. (BARRETO apud FÉRES, internet, 2005). (grifo nosso)
Assim, a aplicação da progressividade fiscal ao IPTU não poderá ser aceita devido à natureza real desse imposto que não se coaduna com o princípio informador da progressividade, qual seja, a capacidade contributiva, não podendo cogitar na hipótese de agora ser aplicável por haver expressa previsão legal, uma vez que contraria princípios constitucionais.
Régis Pallotta Trigo, com propriedade, entende pelo seguinte:
A EC 29/00 não soluciona o problema. A progressividade é – e sempre será – inaplicável ao IPTU em função da sua própria essência (incompatibilidade desta exação com o princípio da capacidade contributiva), e não porque a Constituição Federal não a permitia antigamente. (TRIGO apud ALBUQUERQUE, internet, 2007). (grifo nosso)
Como é sabido, a Constituição Federal pode sofrer alterações através de emendas pelo Poder Constituinte Derivado, o qual se depara com as limitações de aspecto formal, material e temporal. Assim, caso não sejam respeitadas as limitações impostas pela Constituição, vindo a contrariar algum de seus dispositivos, poderá ensejar a sua inconstitucionalidade.
Dessa forma, mesmo que a matéria da progressividade fiscal tenha sido objeto de norma editada pelo Poder Legislativo, é possível que uma emenda à Constituição seja declarada inconstitucional. Sobre isso, Edmar Oliveira Andrade Filho se manifestou:
[...] Conforme já decidiu o plenário da Corte Suprema por ocasião do julgamento da Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 939-7-DF (RJSTF - Lex 186:69), mesmo uma Emenda Constitucional, emanada do poder constituinte derivado, incidindo em violação à Constituição originária, pode ser declarada inconstitucional pela Corte Suprema que é a guardiã da Constituição por força do inciso I, a, do seu art. 102. Em tais circunstâncias o controle da eventual inconstitucionalidade se faz em confronto da norma da Emenda Constitucional com os assuntos considerados como "cláusulas pétreas" da Constituição, indicados no §4º de seu art. 60. [...] (ANDRADE FILHO, 1997, p. 78) (grifo nosso)
Como se vê, o artigo 3º da EC nº. 29/2000 estabeleceu a progressividade fiscal do IPTU indo de encontro com a garantia prevista no artigo 145, § 1º da CF/88, instituída pelo Poder Constituinte Originário como cláusula pétrea, conforme artigo 60, § 4º, inciso IV da CF/88. Com isso, a emenda feriu dispositivo intangível, ultrapassando seu limite material.
Portanto, o dispositivo da EC nº 29/2000 que alterou o artigo 156 da CF/88 padece de inconstitucionalidade, visto que fere os princípios da capacidade contributiva e da isonomia tributária, garantias constitucionais que não permitem qualquer espécie de mitigação, consoante artigo 60, § 4º, inciso IV da CF/88.
4 DECISÕES DOS TRIBUNAIS PÁTRIOS
Diante do problema gerado com a edição da Emenda Constitucional nº. 29/2000, os contribuintes têm se utilizado do Poder Judiciário para reclamar a aplicabilidade da progressividade fiscal ao IPTU, requerendo, portanto, seja declarada sua inconstitucionalidade.
O Supremo Tribunal Federal (in A Constituição e o Supremo), analisando o artigo 145, § 1º da CF, decidiu da seguinte forma:
Não são absolutos os poderes de que se acham investidos os órgãos e agentes da administração tributária, pois o Estado, em tema de tributação, inclusive em matéria de fiscalização tributária, está sujeito à observância de um complexo de direitos e prerrogativas que assistem, constitucionalmente, aos contribuintes e aos cidadãos em geral. Na realidade, os poderes do Estado encontram, nos direitos e garantias individuais, limites intransponíveis, cujo desrespeito pode caracterizar ilícito constitucional. A administração tributária, por isso mesmo, embora podendo muito, não pode tudo. É que, ao Estado, é somente lícito atuar ‘respeitados os direitos individuais e nos termos da lei’ (CF, art. 145, § 1º), consideradas, sobretudo, e para esse específico efeito, as limitações jurídicas decorrentes do próprio sistema instituído pela Lei Fundamental, cuja eficácia – que prepondera sobre todos os órgãos e agentes fazendários – restringe-lhes o alcance do poder de que se acham investidos, especialmente quando exercido em face do contribuinte e dos cidadãos da República, que são titulares de garantias impregnadas de estatura constitucional e que, por tal razão, não podem ser transgredidas por aqueles que exercem a autoridade em nome do Estado. (HC 82.788, Rel. Min. Celso de Mello, julgamento em 12-4-05, DJ de 2-6-06) (grifo nosso)
Da análise do decisório entende-se que o poder de tributar inerente ao Poder Público é limitado pelos princípios constitucionais, os quais conferem direitos e garantias individuais, que devem ser sempre respeitados.
Ainda que pareça repetitivo, cabe fixar o entendimento consolidado pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do tão comentado RE 153.771-0/MG:
EMENTA: - IPTU. Progressividade. - No sistema tributário nacional é o IPTU inequivocamente um imposto real. - Sob o império da atual Constituição, não é admitida a progressividade fiscal do IPTU, quer com base exclusivamente no seu artigo 145, § 1º, porque esse imposto tem caráter real que é incompatível com a progressividade decorrente da capacidade econômica do contribuinte, quer com arrimo na conjugação desse dispositivo constitucional (genérico) com o artigo 156, § 1º (específico). - A interpretação sistemática da Constituição conduz inequivocamente à conclusão de que o IPTU com finalidade extrafiscal a que alude o inciso II do § 4º do artigo 182 é a explicitação especificada, inclusive com limitação temporal, do IPTU com finalidade extrafiscal aludido no artigo 156, I, § 1º.  - Portanto, é inconstitucional qualquer progressividade, em se tratando de IPTU, que não atenda exclusivamente ao disposto no artigo 156, § 1º, aplicado com as limitações expressamente constantes dos §§ 2º e 4º do artigo 182, ambos da Constituição Federal. Recurso extraordinário conhecido e provido, declarando-se inconstitucional o sub-item 2.2.3 do setor II da Tabela III da Lei 5.641, de 22.12.89, no município de Belo Horizonte.
Nesse sentido, decidiu a Corte Suprema em julgamentos posteriores à edição da EC nº. 29/2000, a qual estabelece a progressão de alíquotas do IPTU:
IPTU. Não se admite a progressividade fiscal decorrente da capacidade econômica do contribuinte, dada a natureza real do imposto. A progressividade da alíquota do IPTU, com base no valor venal do imóvel, só é admissível para o fim extrafiscal de assegurar o cumprimento da função social da propriedade urbana (art. 156, I, § 1º e art. 182, § 4º, II, CF). (STF - AI 468.801-AgR, Rel. Min. Eros Grau, julgamento em 21-9-04DJ de 15-10-04)
Corroborando do mesmo entendimento, o Tribunal de Justiça do Estado do Paraná vem decidindo:
Ementa: MANDADO DE SEGURANÇA - LANÇAMENTOS DE IPTU COM BASE EM LEI COMPLEMENTAR MUNICIPAL QUE AUTORIZA PROGRESSIVIDADE FISCAL - TAXA DE RECOLHIMENTO DE LIXO - EMENDA CONSTITUCIONAL 29/2000 – INCONSTITUCIONALIDADE -IPTU É TRIBUTO DE NATUREZA REALINVIABILIDADE DA PROGRESSIVIDADE FISCAL AFRONTA AO PRINCÍPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA E DA ISONOMIA - INCONSTITUCIONALIDADE DA TAXA DE LIXO - SERVIÇO UTI UNIVERSI. 1. Inexiste nulidade da sentença que anula lançamento realizado com fundamento em lei inconstitucional. O pedido de inconstitucionalidade, no caso, não incide sobre lei em tese, portanto, juridicamente possível, sobretudo porque o controle incidental pode recair sobre emenda constitucional. 2. Persiste a relevância da diferenciação entre tributos de natureza real e pessoal, principalmente porque encontra previsão na própria Constituição. 3. A Lei Complementar que nasce inconstitucional padece de vício originário, é tida como inexistente e, portanto, não pode ser convalidada por superveniente Emenda Constitucional. 4. A taxa de iluminação pública, bem como a de coleta de lixo são inconstitucionais, eis que tais serviços não possuem a natureza de específicos e divisíveis, de modo que não podem ser lançadas pela Prefeitura juntamente com o IPTU. 5. A única progressividade admissível do IPTU é a de natureza extra-fiscal, em razão do tempo. O IPTU, por tratar-se de tributo de natureza real não se coaduna com a progressividade. O fato de a Emenda 29/00 ter previsto a possibilidade de cobrança do IPTU em razão do valor, localização e uso do imóvel não torna constitucional sua cobrança. 6. Inconstitucionalidade da Emenda 29/00 em razão da afronta a uma das cláusulas pétreas, eis que suprime uma das garantias individuais dos cidadãos: a igualdade e o princípio da capacidade contributiva. 7. Apelação do Município de Curitiba desprovida. Apelação de Concorde Administradora de Bens Ltda e Outros e Reexame Necessário providos. (Apelação e Reexame Necessário nº. 200.848-4/2002 do Tribunal de Justiça do Paraná). (grifo nosso)
E mais:
EXECUÇÃO FISCAL – EMBARGOS À EXECUÇÃO – APELAÇÃO CÍVEL – 1. TAXA DE LIMPEZA E CONSERVAÇÃO PÚBLICA – COBRANÇA CONFIGURADA – TAXA SELIC – UTIIZAÇÃO COMO ÍNDICE DE ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA DE DÉBITOS TRIBUTÁRIOS – VIABILIDADE – INCONSTITUCIONALIDADE AFASTADA – RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO – APELAÇÃO CÍVEL 2. COBRANÇA PROGRESSIVA DO IPTU – INCONSTITUCIONALIDADE – PRINCÍPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA – INAPLICABILIDADE – EMENDA CONSTITUCIONAL Nº. 29/2000 – RETROATIVIDADE – IMPOSSIBILIDADE – TAXA DE ILUMINAÇÃO PÚBLICA – COBRANÇA NÃO CONFIGURADA – TAXA DE LIMPEZA E CONSERVAÇÃO PÚBLICA – COBRANÇA ILEGAL E INCONSTITUCIONAL – TAXA DE COLETA DE LIXO – COBRANÇA LEGAL E CONSTITUCIONAL – LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO – NULIDADE – NECESSIDADE DE NOVO LANÇAMENTO – UTILIZAÇÃO DA ALÍQUOTA MÍNIMA PREVISTA NA LEI MUNICIPAL COMPETENTE – RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO – REEXAME NECESSÁRIO – RECURSO PROVIDO – [...] 2. A instituição anterior à Emenda Constitucional 29/2000 da progressividade do IPTU, tendo como critério o valor ou a localização do imóvel, é inconstitucional3. O princípio da capacidade contributiva não tem aplicabilidade ao IPTU, já que se trata de imposto de natureza real, e não pessoal. 4. A Emenda Constitucional nº. 29/2000 não é norma interpretativa, nem tampouco comporta aplicação retroativa. [...] 7. Declarada a inconstitucionalidade da cobrança progressiva do IPTU e da taxa de limpeza e conservação pública, tal vício recai sobre a própria constituição do crédito tributário, acarretando a nulidade do lançamento tributário e, de conseqüência, a necessidade de se efetuar novo lançamento, utilizando-se a alíquota mínima prevista em Lei. Apelação Cível 1 parcialmente provida. Apelação Cível 2 parcialmente provida. Reexame Necessário provido. (TJPR – AC-RN 0267146-1 – Curitiba – 4ª Vara da Fazenda Pública, Falências e Concordatas – Rel. Des. Jucimar Novochadlo – J. 13.03.2006) (grifo nosso).
No mesmo sentido, o Primeiro Tribunal de Alçada Cível do Estado de São Paulo, ao julgar a Apelação Cível nº. 1.142.642-3, confirmou a tese sustentada:
Imposto – Predial e Territorial Urbano – Município de São Paulo – Exercício de 2002 – Instituição da progressividade de alíquotas pela Lei Municipal n° 13.250/01 – Inconstitucionalidade – Violação ao princípio da isonomia e da capacidade contributiva – Emenda Constitucional n° 29/00 – Reconhecimento de sua ineficácia, por contrariar a própria Constituição Federal – Ordem concedida – Recurso provido. (Ap. Cív. n° 1.142.642-3 - Processo nº. 1184967-3 - Rel. Carlos Alberto Bondioli - J. 18.02.2004) (grifo nosso)
O Tribunal de Justiça do Estado Rio de Janeiro assim decidiu:
Tributário. IPTU progressivo cobrado pelo município do Rio de Janeiro. Inconstitucionalidade. O IPTU é tributo de natureza real, e sua cobrança de forma progressiva importa em inconstitucionalidade, mesmo que sejam atribuídas alíquotas diferenciadas em função da área e localização dos imóveis, circunstâncias afluentes à capacidade contributiva. [...] Desprovimento do recurso. (TJRJ – Ap. Cív. nº. 2003.001.29992 – Des. Paulo Sérgio Fabião – Prim. Câm. Cív. - J. 10.08.2004) (grifo nosso)
Como forma de exaurimento da matéria, observe-se o voto da Desª. CLARA LEITE DE REZENDE do Tribunal de Justiça do Estado de Sergipe (TJSE):
[...] Autores há que distinguem, porém, a progressividade e a seletividade, como Hugo de Britto Machado, competente tributarista. Para ele, um imposto é progressivo, na medida em que a sua alíquota cresce em função do aumento da base de cálculo, e seletivo é o imposto cuja alíquota é diferente, em função de ser diferente o objeto tributado. Ouso discordar, porém, do ilustre autor, que aliás é ferrenho partidário da futura implantação da progressividade, a respeito da importância dessa distinção, no pertinente à tributação do IPTU, haja vista que, como ele próprio reconhece, a jurisprudência do Supremo não distingue, e proíbe qualquer progressividade. Não importa, assim, que a hipótese seja doutrinariamente enquadrada como progressividade ou como seletividade. Para o Supremo, é inconstitucional qualquer aumento de alíquotas, quer seja decorrente do aumento do valor venal, quer em função da destinação do imóvel, como residencial ou não residencial, ou ainda, em função de sua localização, ou de sua área, etc. [...] Assim, a classificação dos impostos em pessoal e real passa a ter a pertinência jurídica e relevância que se lhe dá o Supremo. E o IPTU é sim imposto real, não se podendo realmente pensar em se lhe conferir um caráter pessoal, ao contrário do imposto de renda. Por outro lado, e mais importante, depreende-se que tal diferenciação de alíquotas - e aqui se fala no gênero mesmo, com base nos critérios utilizados pela legislação estadual e até pela Emenda Constitucional nº 29/00 - antes de respeitar a pessoalidade e a capacidade econômica do contribuinte, impõe situação de desigualdade material entre as hipóteses tributadas. E a conclusão a esse respeito, frise-se, independe da qualidade pessoal ou real do imposto, por isso que alhures se considerou dispensável a discussão sobre a classificação, embora fincado o posicionamento a respeito. Eis o questionamento irrespondível: como justificar a fixação de alíquota mais elevada para um imóvel melhor localizado ou com área maior se tais critérios de valoração já foram aferidos quando se estabeleceu a sua base de cálculo? É dizer: se as alíquotas fixas do IPTU incidem sobre o valor venal do imóvel, que é a sua base de cálculo, e que já considera o seu tamanho, localização e destinação, a majoração das alíquotas utilizando os mesmos parâmetros representaria um gravame ainda maior, desproporcional e desigual. igualdade material, ninguém discrepa, significa tratar os desiguais desigualmente na medida de sua desigualdade. Destarte, a dupla utilização dos mesmos critérios - uma vez para fixar a base de cálculo, outra para aumentar as alíquotas - ultrapassa aquela medida de desigualdade existente, alem de implicar de certa forma, um bis in idem, cuja vedação expressa respeito à proporcionalidade. De qualquer forma, viola os primados tributários constitucionais adotados. Com efeito, seja pelo entendimento do Supremo Tribunal Federal, que se aplica aos fatos geradores anteriores e posteriores à EC nº 29/00, seja pela própria violação às garantias da igualdade material e vedação ao bis in idem, manifestação clara de desproporcionalidade tributária, não merece prevalecer a diferenciação de alíquotas estabelecida na legislação municipal versada, donde exsurge a necessidade de manutenção da Sentença recorrida. (grifo nosso)
Assim, foi ementado o voto da desembargadora do TJSE:
Apelação Cível. IPTU. Lei Municipal nº 1.547/89. Alíquotas diferenciadas estabelecidas antes da Emenda Constitucional nº 29/2000.Impossibilidade de fixação de seletividade ou progressividade, à exceção daquela de caráter extrafiscal estatuída no art. 182, §4º, da Constituição Federal. Entendimento do Supremo Tribunal Federal. Lei originariamente inconstitucional. Não convalidação por Emenda Constitucional ulterior. Interpretação da Súmula nº 668, STF. Critérios adotados na diferenciação de alíquotas já observados para a determinação do valor venal do imóvel, base de cálculo do IPTU. Violação à garantia da igualdade material e da vedação ao bis in idem. I - Nos termos da Súmula nº 668 do STF "É inconstitucional a lei municipal que tenha estabelecido, antes da emenda constitucional 29/2000, alíquotas progressivas para o IPTU, salvo se destinada a assegurar o cumprimento da função social da propriedade urbana", entendimento que se estende à seletividade e se aplica também aos fatos geradores posteriores à EC nº. 29/00, conforme os precedentes da Suprema Corte; II - O estabelecimento de alíquotas diferenciadas com base na localização, uso ou tamanho do imóvel viola a garantia da igualdade material e da vedação ao bis in idem, manifestação da proporcionalidade, porquanto tais aspectos já sejam observados na fixação do valor venal do imóvel, base de cálculo do imposto. Recursos conhecidos e improvidos. Decisão unânime. (TJSE - Ap. Cív. – Processo n° 2005201842 - Des. Rel. Clara Rezende Leite – J. 04/07/2006). (grifo nosso)
A toda evidência que os tribunais pátrios têm repudiado a EC nº. 29/2000, na parte que alterou o art. 156 da CF, uma vez que fere garantias fundamentais do contribuinte, por afrontar cláusulas pétreas.
Além disso, observa-se que a natureza real do IPTU é inconteste, o que impõe afirmar que a utilização da progressividade fiscal estabelecida na nova redação do artigo 156, § 1º da CF é inconstitucional.
O Poder Constituinte Derivado, então, equivocou-se ao acreditar que através de Emenda Constitucional, tornaria viável a progressividade fiscal do IPTU, devendo o artigo 3º da EC nº. 29/2000 ser declarado inconstitucional, e assim, retirar em definitivo a progressividade fiscal do IPTU do ordenamento constitucional tributário brasileiro.
Pelo exposto, restou demonstrado a inconstitucionalidade da progressividade fiscal do IPTU estabelecida pela EC nº 29/2000, uma vez que contraria princípios constitucionais tributários, quais seja capacidade contributiva e isonomia tributária, garantias individuais protegidas como cláusulas pétreas pelo artigo 60, § 4º, inciso IV da Constituição Federal.
5 CONCLUSÃO
Pelas razões explanadas acerca da matéria adunada, conclui-se que a aplicação de alíquotas progressivas com base na capacidade econômica do contribuinte, ou seja, a progressividade fiscal ao imposto predial e territorial urbano – IPTU é inconstitucional.
Restou demonstrado que o IPTU é inegavelmente um imposto de natureza real, uma vez que sua incidência se dá sobre a propriedade imobiliária urbana. Entendimento consubstanciado pelo Supremo Tribunal Federal em 1996 no julgamento do Recurso Extraordinário nº. 153.771-0 de Minas Gerais.
Isso porque não é possível a avaliação das condições pessoais do contribuinte na aplicação do dito imposto, pois, sua natureza não condiz com a capacidade econômica do contribuinte, uma vez que esta somente se aplica aos impostos de natureza pessoal.
Sendo a progressividade fiscal aplicada em consonância com o princípio da capacidade contributiva, torna-se inviável seu emprego aos impostos de caráter real, consoante a expressão “sempre que possível” utilizada no artigo 145, § 1º da Carta Magna, portanto, não é possível permitir a progressão das alíquotas do IPTU aferida de acordo com a capacidade econômica do contribuinte.
Além de contrariar o princípio da capacidade contributiva, a progressividade fiscal do IPTU afronta o princípio constitucional da isonomia tributária, uma vez que enseja a incidência de injusta tributação entre um proprietário de um único imóvel de alto valor e um proprietário de vários imóveis de baixo valor econômico.
A Corte Suprema declarou, através do leading case formado no julgamento do Recurso Extraordinário citado, a inconstitucionalidade da progressividade fiscal do IPTU, contudo, o Poder Constituinte Derivado, a fim de atender aos reclames dos Municípios, editou a Emenda Constitucional nº. 29/2000, alterando o artigo 156 da Constituição Federal, com a pretensão de constitucionalizar a aplicação da progressividade fiscal ao IPTU.
No entanto, esta emenda encontra-se eivada de vício insanável, uma vez que afronta os princípios constitucionais da capacidade contributiva e da isonomia tributária. Levando-se em conta que na Constituição Federal os princípios são elevados à categoria de direitos e garantias fundamentais do indivíduo, conclui-se que não podem ser desrespeitados, nem por emenda à Constituição.
Dessa forma, verifica-se que uma emenda constitucional pode ser declarada inconstitucional, sempre que contrariar princípios constitucionais, os quais são protegidos como cláusulas pétreas, na forma do artigo 60, § 4º, inciso IV da CF.
Nesse sentido, o artigo 3º da Emenda Constitucional nº. 29/2000 encontra-se eivado de inconstitucionalidade, uma vez que autorizou a progressividade fiscal a um imposto de natureza real, qual seja o IPTU, contrariando o direito do contribuinte de somente sofrer tal progressão quando o imposto tiver caráter pessoal.
Os Municípios que instituem e aplicam a progressividade fiscal ao IPTU incorrem em grave erro, sendo de flagrante inconstitucionalidade a lei municipal que a instituir, bem como indevidos os lançamentos realizados com base nela, podendo o contribuinte lesado buscar a tutela jurisdicional para afastar a indevida exação.
Portanto, restou patente no presente estudo que a progressividade fiscal não pode ser aplicada aos impostos de natureza real, tal como o IPTU, porque a sua instituição e cobrança contrariam direitos e garantias individuais do contribuinte, protegidos como cláusulas pétreas na Constituição Federal, devendo, portanto, ser declarado inconstitucional o artigo 3º da EC nº. 29/2000 que prevê tal progressão.

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fonte: Conforme a NBR 6023:2000 da Associacao Brasileira de Normas Técnicas (ABNT), este texto cientifico publicado em periódico eletrônico deve ser citado da seguinte forma: SILVA, Danielle Tavares da. A inconstitucionalidade da progressividade fiscal do IPTU e a Emenda Constitucional Nº 29/2000. Conteudo Juridico, Brasilia-DF: 25 set. 2010. Disponivel em: .

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